Άρθρα – Κανόνες για τις Ελεγχόμενες Αλλοδαπές Εταιρείες – Άρθρο 66 ν. 4172/2013

Εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 66 βάσει της Οδηγίας (ΕΕ) 2016/1164

ΝΑΣΟΠΟΥΛΟΣ Α. ΑΝΤΩΝΙΟΣ
ΟΙΚΟΝΟΜΟΛΟΓΟΣ – ΦΟΡΟΤΕΧΝΙΚΟΣ
Εισηγητής Μεταπτυχιακών Προγραμμάτων Σπουδών «Master» στο ΕΚΠΑ και I.Ε.Σ.Ο.Ε.Λ. με κατεύθυνση στην «Εφαρμοσμένη Λογιστική και Ελεγκτική»

Εισαγωγή

H Οδηγία (ΕΕ) 2016/1164
Η οδηγία (ΕΕ) 2016/1164 αποτελεί απάντηση της ΕΕ, στο σχέδιο δράσης του ΟΟΣΑ για την αντιμετώπιση της διάβρωσης της φορολογικής βάσης και τη μετατόπιση των κερδών (BEPS). Βασίζεται στην αρχή ότι οι φόροι πρέπει να πληρώνονται στο μέρος που γίνονται τα κέρδη.

Αποτελείται από έξι βασικά μέτρα για την καταπολέμηση του επιθετικού φορολογικού σχεδιασμού, ενώ προτείνει τη δημιουργία κοινών ορισμών όρων, όπως “μόνιμη εγκατάσταση”, “φορολογικοί παράδεισοι” και “ελάχιστοι οικονομική ουσία”.

Το πρόβλημα με αυτούς τους όρους σήμερα είναι, ότι με τον τρόπο που είναι διατυπωμένοι είναι ανοιχτοί σε διαφορετικές ερμηνείες.

Βάσει της οδηγίας (ΕΕ) 2016/1164 είναι αναγκαίο να θεσπιστούν κανόνες κατά της διάβρωσης των φορολογικών βάσεων στην εσωτερική αγορά και της μετατόπισης των κερδών εκτός της εσωτερικής αγοράς. Απαιτούνται κανόνες στους ακόλουθους τομείς για την επίτευξη αυτού του στόχου:

• Περιορισμοί στη δυνατότητα έκπτωσης των τόκων,

• Φορολόγηση κατά την έξοδο,

• Γενικός κανόνας απαγόρευσης των καταχρήσεων,

• Κανόνες για τις ελεγχόμενες αλλοδαπές εταιρείες και κανόνες για ασυμφωνίες στη μεταχείριση υβριδικών μέσων.

Βάσει του Άρθρου 11 (Μεταφορά στο εθνικό δίκαιο) της Οδηγίας ,τα κράτη μέλη, έως τις 31 Δεκεμβρίου 2018, θεσπίζουν και δημοσιεύουν τις αναγκαίες νομοθετικές, κανονιστικές και διοικητικές διατάξεις για να συμμορφωθούν προς την παρούσα οδηγία. Ανακοινώνουν αμέσως στην Επιτροπή το κείμενο των εν λόγω διατάξεων. Εφαρμόζουν αυτές τις διατάξεις από 1ης Ιανουαρίου 2019.

Σημείωση:
Περισσότερα για την Οδηγία (ΕΕ) 2016/1164 βλέπε «Άρθρα Το ζήτημα της Φοροαποφυγής με την οδηγία (ΕΕ) 2016/1164»

Οι κανόνες για τις ελεγχόμενες αλλοδαπές εταιρείες (ΕΑΕ) έχουν ως αποτέλεσμα την ανακατανομή του εισοδήματος μιας ελεγχόμενης θυγατρικής με χαμηλή φορολογία προς τη μητρική της εταιρεία. Στη συνέχεια, η μητρική εταιρεία υπόκειται στον φόρο για το ανακατανεμημένο αυτό εισόδημα στο κράτος όπου είναι κάτοικος για φορολογικούς σκοπούς.

Ανάλογα με τις πολιτικές προτεραιότητες, οι κανόνες για τις ΕΑΕ μπορεί να αφορούν το σύνολο μιας θυγατρικής με χαμηλή φορολογία ή ειδικές κατηγορίες εισοδήματος ή να περιορίζονται στο εισόδημα που έχει τεχνητά μεταβιβαστεί προς τη θυγατρική.

Ειδικότερα, για να εξασφαλιστεί ότι οι κανόνες για τις ΕΑΕ συνιστούν αναλογική ανταπόκριση στις ανησυχίες για την BEPS, έχει ζωτική σημασία τα κράτη μέλη που περιορίζουν τους κανόνες τους για τις ΕΑΕ στο εισόδημα που έχει τεχνητά εκτραπεί στη θυγατρική να στοχοποιούν με ακρίβεια καταστάσεις όπου οι περισσότερες διαδικασίες αποφάσεων από τις οποίες προέρχεται το εκτρεπόμενο εισόδημα στο επίπεδο της ελεγχόμενης θυγατρικής διεκπεραιώνονται στο κράτος μέλος του φορολογουμένου.

Αρθρο 66. Κανόνες για τις Ελεγχόμενες Αλλοδαπές Εταιρείες
Controlled Foreign Company (CFC) (Ισχύει από 01/01/2019)

Με το Ν.4607/2019 «I. Κύρωση της Συµφωνίας για την Ασιατική Τράπεζα Υποδοµών και Επενδύσεων, II. Εναρµόνιση του Κώδικα Φ.Π.Α. µε την Οδηγία (ΕΕ) 2016/1065, III. Ενσωµάτωση των σηµείων 1, 2, 4 και 5 του άρθρου 2 και των άρθρων 4,6,7 και 8 της Οδηγίας 1164/2016, IV. Τροποποίηση του ν.2971/2001 και άλλες διατάξεις» στο Τρίτο Μέρος (άρθρα 11-22) διαρθρώνεται σε τρία κεφάλαια.

Με το Κεφάλαιο Α΄ ενσωµατώνονται στο εσωτερικό µας δίκαιο τα άρθρα 4, 6, 7 και 8 της Οδηγίας (ΕΕ) 2016/1164 του Συµβουλίου, της 12ης Ιουλίου 2016, για τη θέσπιση κανόνων κατά πρακτικών φοροαποφυγής που έχουν άµεση επίπτωση στη λειτουργία της εσωτερικής αγοράς, διά της αντικατάστασης των άρθρων 49 και 66 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήµατος (ν. 4172/2013) (άρθρα 11 και 12) και του άρθρου 38 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας (ν.4174/2013) (άρθρο 13).

Με το παραπάνω νομοσχέδιο και ιδιαίτερα με την διάταξη άρθρου 12 αντικαθίσταται το άρθρο 49 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήµατος (ν. 4172/2013) προς ενσωµάτωση του άρθρου 8 της Οδηγίας 1164/2016/ΕΕ που εισάγει διάταξη για υπολογισμό του εισοδήματος των ελεγχόμενων αλλοδαπών εταιρειών.

Με τις διατάξεις του άρθρου 66 του ΚΦΕ (Ν. 4172/2013) στην παράγραφο 1 όπως τροποποιήθηκε με το Ν.4607/2019 I. Κύρωση της Συµφωνίας για την Ασιατική Τράπεζα Υποδοµών και Επενδύσεων αναφέρει:

«1. Ως Ελεγχόμενη Αλλοδαπή Εταιρεία νοείται το αλλοδαπό νομικό πρόσωπο ή η αλλοδαπή νομική οντότητα ή η μόνιμη εγκατάσταση στην αλλοδαπή, τα κέρδη της οποίας δεν φορολογούνται ή απαλλάσσονται του φόρου στην ημεδαπή, όταν συντρέχουν σωρευτικά οι εξής προϋποθέσεις:

(α) στην περίπτωση νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας, ο φορολογούμενος μόνος του ή από κοινού με τις συνδεδεμένες με αυτόν επιχειρήσεις, κατέχει άμεση ή έμμεση συμμετοχή σε ποσοστό άνω του πενήντα τοις εκατό (50%) των δικαιωμάτων ψήφου ή έχει την άμεση ή έμμεση κυριότητα επί ποσοστού άνω του πενήντα τοις εκατό (50%) του κεφαλαίου ή δικαιούται να εισπράττει ποσοστό άνω του πενήντα τοις εκατό (50%) των κερδών του εν λόγω νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας,

(β) ο πραγματικός εταιρικός φόρος που έχει καταβάλει για τα κέρδη του το νομικό πρόσωπο ή η νομική οντότητα ή η μόνιμη εγκατάσταση στην αλλοδαπή, είναι μικρότερος από τη διαφορά μεταξύ του φόρου που θα οφειλόταν από το νομικό πρόσωπο ή τη νομική οντότητα ή τη μόνιμη εγκατάσταση, σύμφωνα με την ελληνική νομοθεσία, αν ήταν φορολογικός κάτοικος ή διατηρούσε μόνιμη εγκατάσταση σύμφωνα με το άρθρο 6 του ΚΦΕ στην Ελλάδα και του πραγματικού εταιρικού φόρου που έχει καταβάλει για τα κέρδη του το νομικό πρόσωπο ή η νομική οντότητα ή η μόνιμη εγκατάσταση. Για τον υπολογισμό της διαφοράς της παρούσας, η μόνιμη εγκατάσταση μίας ελεγχόμενης αλλοδαπής εταιρείας που δεν υπόκειται σε φόρο ή απαλλάσσεται του φόρου στη χώρα της ελεγχόμενης αλλοδαπής εταιρείας δεν λαμβάνεται υπόψη. Ο φόρος που θα οφειλόταν στην ημεδαπή υπολογίζεται σύμφωνα με την εσωτερική νομοθεσία,

(γ) άνω του τριάντα τοις εκατό (30%) του καθαρού εισοδήματος προ φόρων που πραγματοποιεί το νομικό πρόσωπο ή η νομική οντότητα ή η μόνιμη εγκατάσταση στην αλλοδαπή, εμπίπτει σε μία ή περισσότερες από τις κατηγορίες που ορίζονται στην παράγραφο 3.»

Σημείωση:

Mε τις διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου αυτού εισήχθησαν διατάξεις περί ελεγχόμενων αλλοδαπών εταιρειών που αφορούν στην συμπερίληψη στο φορολογητέο εισόδημα φορολογούμενου που έχει τη φορολογική κατοικία του στην Ελλάδα, φυσικού ή νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας, του μη διανεμηθέντος εισοδήματος νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας που είναι φορολογικός κάτοικος άλλης χώρας, εφόσον συντρέχουν σωρευτικά οι ακόλουθες προϋποθέσεις.

Επισημαίνεται ότι το ως άνω φορολογητέο εισόδημα του μη διανεμηθέντος εισοδήματος του αλλοδαπού νομικού προσώπου υπολογίζεται με βάση το ποσοστό συμμετοχής του φορολογούμενου σε αυτό, όπως αυτό ορίζεται στην περ. α’, το οποίο σε κάθε περίπτωση είναι μεγαλύτερο του 50%.

Στην περίπτωση κατά την οποία η προϋπόθεση της περίπτωσης αυτής πληρείται από κοινού από συνδεδεμένα πρόσωπα, το φορολογητέο εισόδημα υπολογίζεται από κάθε φορολογούμενο ξεχωριστά, με βάση το ποσοστό συμμετοχής του.

Στην Ε.2026/2019 «Οδηγίες συμπλήρωσης εντύπου Ε3 (Κατάσταση Οικονομικών Στοιχείων από Επιχειρηματική Δραστηριότητα) και Κατάστασης Φορολογικής Αναμόρφωσης φορολογικού έτους 2018» ,συγκεκριμένα στον κωδικό 051 του υποπίνακα «Ελεγχόμενες Αλλοδαπές Εταιρείες (ΕΑΕ) για την εφαρμογή του άρθρου 66 του ν.4172/2013» καταχωρούνται:

η επωνυμία, ο ΑΦΜ, η χώρα εγκατάστασης της Ελεγχόμενης Αλλοδαπής Εταιρείας, καθώς και το ποσοστό βάσει κριτηρίου περ. α’ παρ. 1 άρθρου 66 του ν.4172/2013 στην Ελεγχόμενη Αλλοδαπή Εταιρεία, όταν η συμμετοχή της φορολογούμενης εταιρείας υπερβαίνει το 50%, τόσο στην περίπτωση άμεσης όσο και στην περίπτωση έμμεσης συμμετοχής.

Στην περίπτωση έμμεσης συμμετοχής λαμβάνονται υπόψη οι ενδιάμεσες συνδεδεμένες εταιρείες του πίνακα 037 του εντύπου αυτού.

Επισημαίνεται ότι προκειμένου για τον καθορισμό του ποσοστού αυτού πρώτα πρέπει να εξετάζονται οι συνδεδεμένες επιχειρήσεις κατά την έννοια του άρθρου 2 του ΚΦΕ και στη συνέχεια τα ποσοστά αυτών να αθροίζονται προκειμένου για τον καθορισμό της ΕΑΕ στην περίπτωση που το άθροισμα ξεπερνάει το 50%.

Ο κωδικός 037 είναι προσυμπληρωμένος, με βάση τα στοιχεία από την εφαρμογή υποβολής του συνοπτικού πίνακα ενδοομιλικών συναλλαγών και θα δίνεται η δυνατότητα τυχόν μεταβολής, προσθήκης ή διαγραφής, προκειμένου να πληρούνται οι διατάξεις του άρθρου 2 του ν.4172/2013.

«2. Για την εφαρμογή του παρόντος ως συνδεδεμένη επιχείρηση νοείται:

(α) νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα στην οποία ο φορολογούμενος κατέχει, άμεσα ή έμμεσα, δικαιώματα ψήφου ή συμμετοχή στο κεφάλαιο ή δικαίωμα συμμετοχής στα κέρδη ποσοστού είκοσι πέντε τοις εκατό (25%) και άνω,

(β) φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα που κατέχει, άμεσα ή έμμεσα, δικαιώματα ψήφου ή συμμετοχή στο κεφάλαιο ή δικαίωμα συμμετοχής στα κέρδη ποσοστού είκοσι πέντε τοις εκατό (25%) και άνω σε έναν φορολογούμενο.

Αν ένα φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή μια νομική οντότητα κατέχει, άμεσα ή έμμεσα, δικαιώματα ψήφου ή συμμετοχή στο κεφάλαιο ή δικαίωμα συμμετοχής στα κέρδη ποσοστού είκοσι πέντε τοις εκατό (25%) και άνω σε έναν φορολογούμενο και σε ένα ή περισσότερα νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες, όλα τα σχετικά νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες, περιλαμβανομένου του φορολογουμένου, θεωρούνται επίσης συνδεδεμένες επιχειρήσεις.» (άρθρο 7 παράγραφος 2 ATAD)»

«3. Στο φορολογητέο εισόδημα του φορολογουμένου περιλαμβάνεται το μη διανεμηθέν εισόδημα της ελεγχόμενης αλλοδαπής εταιρείας, που προκύπτει από τις εξής κατηγορίες εισοδήματος:

α) τόκοι ή οποιοδήποτε άλλο εισόδημα που παράγεται από χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία,

β) δικαιώματα ή οποιοδήποτε άλλο εισόδημα που παράγεται από πνευματική ιδιοκτησία,

γ) μερίσματα και εισόδημα από την εκποίηση μετοχών,

δ) εισόδημα από χρηματοδοτική μίσθωση,

ε) εισόδημα από ασφαλιστικές, τραπεζικές και άλλες χρηματοοικονομικές δραστηριότητες,

στ) εισόδημα από εταιρείες τιμολόγησης που αποκομίζουν έσοδα από πωλήσεις αγαθών και υπηρεσιών και υπηρεσιών που αγοράζονται και πωλούνται σε συνδεδεμένες με αυτήν επιχειρήσεις και δεν προσθέτουν καμία ή προσθέτουν ελάχιστη οικονομική αξία.»

Σημείωση:

Επισημαίνεται, ότι για την εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 66 του ν. 4172/2013, ήτοι την προσαύξηση του φορολογητέου εισοδήματος του φορολογούμενου με το αδιανέμητο εισόδημα της αλλοδαπής εταιρείας, αρκεί έστω και μια κατηγορία εισοδήματος του αλλοδαπού νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας να προέρχεται από συναλλαγές με τον φορολογούμενο με βάση το οριζόμενο στις πιο πάνω διατάξεις ποσοστό, δηλαδή άνω του 50% της αντίστοιχης κατηγορίας εισοδήματος του αλλοδαπού νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας να προέρχεται από συναλλαγές με το φορολογούμενο ή με τα συνδεδεμένα με αυτό πρόσωπα.

ΣΧΗΜΑ 1

«4. (α) Το εισόδημα που περιλαμβάνεται στη φορολογητέα βάση υπολογίζεται, σύμφωνα με τις διατάξεις του παρόντος νόμου και με το φορολογικό συντελεστή που ισχύει για τα κέρδη από επιχειρηματική δραστηριότητα των φυσικών προσώπων, σύμφωνα με το Δεύτερο Μέρος ή με το φορολογικό συντελεστή που ισχύει για τα κέρδη από επιχειρηματική δραστηριότητα των νομικών προσώπων ή νομικών, οντοτήτων, σύμφωνα με το Τρίτο Μέρος, κατά περίπτωση.»

Σημείωση:

Ο συντελεστής φορολογίας εισοδήματος που επιβάλλεται στις κατηγορίες εισοδήματος που αναφέρονται στην προηγούμενη παράγραφο. Συγκεκριμένα, τα υπόψη εισοδήματα υπολογίζονται στη βάση του φορολογικού έτους και με το φορολογικό συντελεστή που ισχύει για τα κέρδη από επιχειρηματική δραστηριότητα των φυσικών προσώπων σύμφωνα με το Δεύτερο Μέρος του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος ή με το φορολογικό συντελεστή που ισχύει για τα κέρδη από επιχειρηματική δραστηριότητα των νομικών προσώπων ή νομικών οντοτήτων σύμφωνα με το Τρίτο Μέρος, κατά περίπτωση.

«(β) Το εισόδημα περιλαμβάνεται σε εκείνο το φορολογικό έτος του φορολογουμένου, στη διάρκεια του οποίου λήγει το φορολογικό έτος του νομικού προσώπου ή της νομικής οντότητας και υπολογίζεται κατ’ αναλογία προς τη συμμετοχή του φορολογουμένου στο νομικό πρόσωπο ή τη νομική οντότητα.»

Σημείωση:

Ως φορολογητέο εισόδημα λαμβάνεται υπόψη το σύνολο του μη διανεμηθέντος εισοδήματος της ΕΑΕ του οικείου φορολογικού έτους, όπως αυτό προκύπτει από τον επίσημο ισολογισμό του αλλοδαπού νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας ή από οποιοδήποτε άλλο αντίστοιχο επίσημο στοιχείο που προβλέπεται από την νομοθεσία της αλλοδαπής του οικείου φορολογικού έτους, κατά το μέρος που αναλογεί στον φορολογούμενο – μέτοχο με βάση το ποσοστό συμμετοχής του και όχι μόνο το εισόδημα των περ. α’ έως στ’ της παρ. 3 του άρθρου 66 του Κ.Φ.Ε. του αλλοδαπού νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας.

Στην περίπτωση κατά την οποία το φορολογικό έτος του αλλοδαπού νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας λήγει σε διαφορετικό χρόνο από αυτό του ημεδαπού νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας – μετόχου, λαμβάνεται υπόψη το μη διανεμηθέν εισόδημα όπως προκύπτει από τον επίσημο ισολογισμό του τελευταίου φορολογικού έτους.
 

«(γ) Αν το νομικό πρόσωπο ή η νομική οντότητα ή η μόνιμη εγκατάσταση πραγματοποιούν σε ένα φορολογικό έτος ζημίες, αυτές δεν περιλαμβάνονται στη φορολογητέα βάση του φορολογουμένου, αλλά συμψηφίζονται με μελλοντικά κέρδη, υπό τις προϋποθέσεις που ορίζονται στην παράγραφο 4 του άρθρου 27.»

Σύμφωνα με την παράγραφο 4 του άρθρου 27

«4. Ζημίες που προκύπτουν στην αλλοδαπή από την άσκηση επιχειρηματικής δραστηριότητας μέσω μόνιμης εγκατάστασης δεν δύνανται να χρησιμοποιηθούν για τον υπολογισμό των κερδών του ίδιου φορολογικού έτους ούτε να συμψηφιστούν με μελλοντικά κέρδη, με εξαίρεση τις ζημιές από επιχειρηματική δραστηριότητα μέσω μόνιμης εγκατάστασης που προκύπτουν σε άλλη χώρα ΕΕ/ΕΟΧ, με την οποία η Ελλάδα έχει συνάψει σύμβαση αποφυγής διπλής φορολογίας, βάσει της οποίας τα κέρδη από επιχειρηματική δραστηριότητα δεν απαλλάσσονται.»

Σημείωση:

Με την παράγραφο 4 του άρθρου 27 τίθεται ο γενικός κανόνας περί μη συμψηφισμού των ζημιών που προκύπτουν στην αλλοδαπή με εισοδήματα που προκύπτουν στην ημεδαπή και αφορά τόσο τις ζημίες που προκύπτουν από την άσκηση επιχειρηματικής δραστηριότητας στην αλλοδαπή όσο και από τη μεταβίβαση κεφαλαίου στην αλλοδαπή (π.χ. ζημία από μεταβίβαση τίτλων αλλοδαπής προέλευσης, κ.λπ.).

Ωστόσο, οι ζημίες αλλοδαπής μπορούν να συμψηφιστούν με εισοδήματα των πιο πάνω προσώπων που προκύπτουν σε κράτη – μέλη της Ε.Ε. ή του Ε.Ο.Χ. (Ισλανδία, Λιχτενστάιν και Νορβηγία), τα οποία είτε με βάση τη Σύμβαση για την Αποφυγή Διπλής Φορολογίας με την Ελλάδα η Ελληνική Φορολογική Διοίκηση έχει δικαίωμα να φορολογήσει, είτε ελλείψει ΣΑΔΦ φορολογούνται με βάση την εσωτερική μας νομοθεσία (π.χ. Λιχτενστάιν). Ο συμψηφισμός αυτός γίνεται ανά χώρα.

«5. Όταν το νομικό πρόσωπο ή η νομική οντότητα διανέμει κέρδη ή, σε περίπτωση μόνιμης εγκατάστασης, αποδίδει κέρδη στον φορολογούμενο, τα οποία περιλαμβάνονται στο φορολογητέο εισόδημα του τελευταίου, τα ποσά του εισοδήματος που είχαν περιληφθεί σε προηγούμενο φορολογικό έτος στη φορολογητέα βάση σύμφωνα με την παράγραφο 3 αφαιρούνται από τη φορολογητέα βάση κατά τον υπολογισμό του ύψους του οφειλόμενου φόρου επί των διανεμομένων κερδών.»

Σημείωση:

Όταν η οντότητα καταβάλλει διανεμόμενα κέρδη στον φορολογούμενο και τα εν λόγω διανεμόμενα κέρδη περιλαμβάνονται στο φορολογητέο εισόδημα του φορολογουμένου, τα ποσά του εισοδήματος που είχαν περιληφθεί προηγουμένως στη φορολογική βάση σύμφωνα με το άρθρο 7 αφαιρούνται από τη φορολογική βάση κατά τον υπολογισμό του ύψους του οφειλόμενου φόρου επί των διανεμομένων κερδών, προκειμένου να διασφαλιστεί ότι δεν υφίσταται διπλή φορολόγηση.

«6. Σε περίπτωση εκποίησης των συμμετοχών του φορολογουμένου στο αλλοδαπό νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα ή της δραστηριότητας της μόνιμης εγκατάστασης στην αλλοδαπή, κατά τον υπολογισμό του ύψους του οφειλόμενου φόρου, αφαιρείται από τη φορολογητέα βάση το μέρος εκείνο που έχει ήδη φορολογηθεί σε προηγούμενα φορολογικά έτη με βάση τις διατάξεις του παρόντος άρθρου.»

Σημείωση:

Εάν ο φορολογούμενος εκποιήσει τη συμμετοχή του στην οντότητα ή τη δραστηριότητα που πραγματοποιεί η μόνιμη εγκατάσταση και οποιοδήποτε μέρος του προϊόντος της εκποίησης περιλαμβανόταν προηγουμένως στη φορολογική βάση, το εν λόγω ποσό αφαιρείται από τη φορολογική βάση κατά τον υπολογισμό του ύψους του οφειλόμενου φόρου επί του εν λόγω προϊόντος, προκειμένου να διασφαλιστεί ότι δεν υφίσταται διπλή φορολόγηση.

«7. Ο φόρος αλλοδαπής που έχει καταβάλει το νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα ή η μόνιμη εγκατάσταση, καθώς και οι συνδεδεμένες εταιρείες σε περίπτωση έμμεσης συμμετοχής, μειώνει τη φορολογική υποχρέωση του φορολογουμένου. Η μείωση αυτή δεν μπορεί να υπερβαίνει το ποσό του φόρου που αναλογεί για το εισόδημα αυτό στην Ελλάδα.»

Σημείωση:

Το κράτος μέλος του φορολογουμένου επιτρέπει έκπτωση του φόρου που έχει καταβάλει η οντότητα ή η μόνιμη εγκατάσταση από τη φορολογική οφειλή του φορολογουμένου στο κράτος της φορολογικής του κατοικίας ή εγκατάστασης. Η έκπτωση υπολογίζεται σύμφωνα με το εθνικό δίκαιο.

«8. Οι διατάξεις του παρόντος δεν εφαρμόζονται όταν η ελεγχόμενη αλλοδαπή εταιρεία, όπως ορίζεται στην παράγραφο 1, ασκεί ουσιαστική οικονομική δραστηριότητα που υποστηρίζεται από προσωπικό, εξοπλισμό, περιουσιακά στοιχεία και εγκαταστάσεις, όπως αποδεικνύεται από συναφή πραγματικά στοιχεία και περιστάσεις. Το προηγούμενο εδάφιο δεν εφαρμόζεται όταν η ελεγχόμενη αλλοδαπή εταιρεία έχει φορολογική κατοικία ή μόνιμη εγκατάσταση σε τρίτη χώρα η οποία δεν είναι συμβαλλόμενο μέρος της συμφωνίας για τον ΕΟΧ.»

Σημείωση:

Το προηγούμενο εδάφιο δεν εφαρμόζεται όταν η ελεγχόμενη αλλοδαπή εταιρεία έχει φορολογική κατοικία ή μόνιμη εγκατάσταση σε τρίτη χώρα η οποία δεν είναι συμβαλλόμενο μέρος της συμφωνίας για τον ΕΟΧ.

Επιπλέον ορίζεται ότι σε περίπτωση που το νομικό πρόσωπο ή η νομική οντότητα είναι φορολογικός κάτοικος κράτους μέλους της Ε.Ε. ή κάτοικος χώρας που είναι συμβαλλόμενο μέρος της συμφωνίας για τον Ε.Ο.Χ. και υφίσταται συμφωνία ανταλλαγής πληροφοριών, ανάλογης με την ανταλλαγή πληροφοριών, κατόπιν αιτήσεως που προβλέπεται στην οδηγία 2011/16/Ε.Ε, δεν εφαρμόζονται οι διατάξεις περί ελεγχόμενων αλλοδαπών εταιρειών εκτός εάν η εγκατάσταση ή η οικονομική δραστηριότητα του νομικού προσώπου ή της νομικής οντότητας πληροί τις προϋποθέσεις επίπλαστης κατάστασης ή σειράς επίπλαστων καταστάσεων που δημιουργήθηκαν με ουσιαστικό σκοπό την αποφυγή φορολογίας.

Επομένως, προκειμένου να μην εφαρμοσθούν οι διατάξεις της παραγράφου 1, στην περίπτωση φορολογικού κατοίκου κράτους-μέλους της Ε.Ε. ή χώρας που είναι συμβαλλόμενο μέρος της συμφωνίας για τον ΕΟΧ, απαιτείται η απόδειξη περί επιδίωξης από την ΕΑΕ πραγματικής οικονομικής δραστηριότητας

(π.χ. η αλλοδαπή εταιρία να πραγματοποιεί ουσιαστική επιχειρηματική δραστηριότητα στη χώρα στην οποία είναι εγκατεστημένη, δηλαδή να έχει αποδεδειγμένα φυσική υπόσταση στη χώρα εγκατάστασής της, ήτοι έδρα ή μόνιμη εγκατάσταση, μόνιμα απασχολούμενο προσωπικό, κλπ., να είναι φορολογικός κάτοικος της αλλοδαπής χώρας στην οποία έχει την έδρα της και να φορολογείται εκεί, κλπ).

Με την ΠΟΛ.1211/2014 Συμπλήρωση της παραγράφου 8 της ΠΟΛ.1076/2014 εγκυκλίου, αναφορικά με την εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 66 του ν.4172/2013 οι παραπάνω διατάξεις του άρθρου 66 δεν εφαρμόζονται για τις εταιρείες που έχουν συσταθεί και λειτουργούν σύμφωνα με το ν.27/1975 και το ν.δ.2687/1953, καθόσον στις διατάξεις της παρ. 15 του άρθρου 72 του ν.4172/2013 ορίζεται ότι, δεν εφαρμόζονται για τις εταιρείες αυτές οι διατάξεις των παρ. 3 και 4 του άρθρου 4 του ίδιου νόμου.

Τα ανωτέρω ισχύουν και για τις εταιρίες, νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες, κατά το μέρος που τα κεφάλαιά τους είτε προέρχονται από ναυτιλιακή δραστηριότητα ή αποτελούν επενδύσεις από ναυτιλιακά κεφάλαια και εφόσον ανήκουν σε συνδεόμενα με τις εταιρίες που έχουν συσταθεί και λειτουργούν σύμφωνα με τον ν.27/1975 και το ν.δ. 2687/1953 φυσικά πρόσωπα, καθόσον σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 14 του άρθρου 72 του ν. 4172/2013, οι διατάξεις που διέπουν τη φορολογία των ναυτιλιακών επιχειρήσεων και των συνδεόμενων φυσικών προσώπων, μόνο σε σχέση με το εισόδημα που απορρέει από τις επιχειρήσεις αυτές, δεν θίγονται από τις διατάξεις του ίδιου νόμου.

Τα ανωτέρω έχουν εφαρμογή για τα εισοδήµατα που αποκτώνται και τις δαπάνες που πραγματοποιούνται στα φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1.1.2019 και µετά.
 

Κλείνοντας θα ήθελα να τονίσω ότι με το παρών άρθρο εκφράζω τις προσωπικές μου απόψεις που στηρίζονται στη δική μου ερμηνευτική προσέγγιση. Σε καμία περίπτωση δεν διεκδικώ το αλάθητο και θα δεχθώ τις όποιες επισημάνσεις ή παρατηρήσεις σας.